Wegfall gewerbesteuerlicher Fehlbeträge infolge der Übertragung der Mitunternehmerstellung auch im Zuge von Abspaltungen

Steuerrecht, News, Wirtschaftsrecht   |   26. February 2021
[BFH, Urteil vom 12. November 2020 – IV R 29/18]

Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), dass der gewerbesteuerliche Verlustabzug Unternehmeridentität erfordert. Die Inanspruchnahme des Verlustabzugs nach § 10a GewStG setzt voraus, dass der Steuerpflichtige den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat. Da bei mitunternehmerischen Personengesellschaften die Gesellschafter, die Mitunternehmerrisiko tragen und Mitunternehmerinitiative ausüben, nach § 10a Satz 4 GewStG gewerbesteuerliche Träger des Verlustabzugs sind, geht beim Ausscheiden von Gesellschaftern aus einer Personengesellschaft der Verlustabzug gemäß § 10a GewStG verloren, soweit er anteilig auf die ausgeschiedenen Mitunternehmer entfällt.

Der BFH hat nunmehr geklärt, dass dies auch dann gilt, wenn die Mitunternehmerstellung im Zuge einer Abspaltung übertragen wird.

Sachverhalt

In dem am 12. November 2020 entschiedenen Finanzrechtsstreit war die Klägerin eine GmbH & Co. KG, deren alleinige Kommanditistin die A-GmbH und alleinige Komplementärin die B-GmbH war. Die A-GmbH spaltete einen Teil ihres Vermögens ab und übertrug ihn zur Aufnahme gegen Gewährung neuer Gesellschaftsanteile auf die C-GmbH. Alleingesellschafterin beider Gesellschaften war die D, womit für die Reichweite des § 8c KStG ein Konzernsachverhalt anzunehmen war. Im Zuge dieser Abspaltung wurde u. a. der Kommanditanteil an der Klägerin übertragen. Bis dahin entfiel auf die A-GmbH ein vortragsfähiger Gewerbeverlust der Klägerin in Höhe von EUR 1.004.260.

Das Finanzamt setzte für das Jahr der Umwandlung bei einem Gewerbeertrag in Höhe von EUR 884.738 einen Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von EUR 29.725 fest und lehnte die Feststellung eines vortragsfähigen Fehlbetrags mit der Begründung ab, dass der nicht verbrauchte vortragsfähige Gewerbeverlust im vollen Umfang auf einen ausgeschiedenen Gesellschafter entfalle und deshalb untergegangen sei.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Entscheidung

Der BFH wies die Revision der Klägerin zurück. Die Klage sei unbegründet, da der bis zur Umwandlung bestehende Fehlbetrag infolge des Ausscheidens der A-GmbH untergegangen sei. Zur Begründung verwies der BFH zunächst auf seine ständige, oben dargestellte Rechtsprechung zum Erfordernis der Unternehmeridentität und führte weiter aus, dass sich Abweichendes weder aus dem Umstand, dass der Kommanditanteil im Wege der Abspaltung übertagen wurde, noch aus dem Verweis in § 10a Satz 10 GewStG auf die Regelung zur Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften nach § 8c KStG ergebe.

Im Einzelnen:

Auf die vorgenommene Abspaltung findet zwar das Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) Anwendung. Auch kennt dieses mit § 19 Abs. 2 eine Regelung über „vortragsfähige Fehlbeträge der übertragenden Körperschaft“. Bereits nach dem Wortlaut erfasst § 19 Abs. 2 UmwStG aber keine Fehlbeträge von Mitunternehmerschaften. Hier gilt sie nur für Fehlbeträge die bei der A-GmbH entstanden sind, nicht jedoch für bei der klagenden GmbH & Co. KG entstandene Fehlbeträge. Auch § 19 Abs. 1 UmwStG, der eine Regelung für die Ermittlung des Gewerbeertrags enthält, gilt nur für den Gewerbeertrag der an der Abspaltung beteiligten Körperschaften. In dessen Ermittlung geht ein Fehlbetrag der Mitunternehmerschaft (hier der Klägerin), an der die übertragende Körperschaft (hier die A-GmbH) beteiligt ist, aber nicht ein.

Auch der Verweis in § 10a Satz 10 GewStG auf die körperschaftsteuerliche Verlustabzugsbeschränkung und ihre Ausnahmen (konkret die Konzernklausel des § 8c Abs. 1 Satz 5 KStG) hindert nicht den Untergang des vortragsfähigen Fehlbetrages. Der BFH hat klargestellt, dass § 10a Satz 10 Halbsatz 1 GewStG nur für Körperschaften und deren Fehlbeträge, nicht jedoch für Mitunternehmerschaften gilt. Dies ergebe sich aus der Entstehungsgeschichte des § 10a Satz 10 Halbsatz 1 GewStG, dessen Vorgängernorm eine gesetzgeberische Reaktion auf die Aufgabe der sogenannten Mantelkaufrechtsprechung durch den BFH in den 1980er-Jahren war. So wie § 8c KStG bzw. dessen Vorgängernorm die Verlustvortrags- und ‑ausgleichsmöglichkeiten für Körperschaften beschränken sollte, sollte die Verweisung im Gewerbesteuergesetz den Abzug eines Gewerbeverlustes reglementieren – aber eben auch nur für den Fall von Gesellschafterwechseln bei Körperschaften. Bestätigt wird dies durch die Einfügung des § 10a Satz 10 Halbsatz 2 GewStG im Jahr 2008. Nach dessen Nr. 1 gilt § 8c KStG auch für Fehlbeträge einer Mitunternehmerschaft, die einer Körperschaft unmittelbar zugerechnet werden. Danach geht der der Körperschaft zugerechnete Fehlbetrag im Falle eines § 8c KStG unterfallenden Gesellschafterwechsels auf der Ebene der Körperschaft, die an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist, verloren. Wären auch Fehlbeträge einer Mitunternehmerschaft von § 10a Satz 10 Halbsatz 1 GewStG erfasst, hätte es der Einfügung des zweiten Halbsatzes nicht bedurft. Schließlich kann § 8c Abs. 1 Satz 5 KStG auch nicht auf Mitunternehmerschaften (analog) angewendet werden, da mit der transparenten Einkommensbesteuerung von Personengesellschaften bzw. ihren Gesellschaftern und demgegenüber der Besteuerung von Körperschaften selbst beachtliche Wesensunterschiede zwischen den beiden Gesellschaftsformen bestehen.

Fazit: Die Entscheidung mag zwar eine recht besondere Konstellation betreffen, ist aber insofern beachtenswert, als sie einige Zweifelsfragen bei der Anwendung des § 10a GewStG klärt.


 


 
Autor

Pascal Ufer

Rechtsanwalt


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